Новий порядок блокування податкових накладних

(Коментар до постанови КМУ від 11.12.2019 р. № 1165, далі — Постанова № 1165.)

Постановою № 1165 Кабмін затвердив:

— Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — Порядок блокування ПН/РК);

— Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — Порядок розгляду скарг).

Зазначена постанова КМУ набирає чинності з першого числа місяця, що настає за місяцем її опублікування. А оскільки офіційно її було опубліковано в газеті «Урядовий кур'єр» від 23.01.2020 р., то запрацювала Постанова № 1165 з 1 лютого 2020 року. Із цієї ж дати втратила чинність постанова КМУ від 21.02.2018 р. № 117.

Причина затвердження Постанови № 1165

Досі блокування податкових накладних / розрахунків коригування (далі — ПН/РК) відбувалося за критеріями ризиковості платника податку, критеріями ризиковості здійснення операцій та переліком показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку, які було затверджено листами ДФС.

Щоправда, суди першої та апеляційної інстанцій визнали неправомірним блокування ПН/РК на підставі цих критеріїв (тобто згідно з постановою КМУ від 21.02.2018 р. № 117) — див. рішенняОкружного адміністративного суду м. Києва від 05.06.2019 р. та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019 р. у цій самій справі.

Окружний адміністративний суд м. Києва, зокрема, звернув увагу на те, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами в розумінні ст. 117 Конституції України, а тому не можуть бути джерелом права відповідно до ст. 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

А втім, Верховний Суд зупинив дію цих рішень (див. ухвалу Верховного Суду від 16.12.2019 р. у справі № 826/12108/18). Тож попередні критерії ризиковості для блокування податкових накладних згідно з постановою КМУ від 21.02.2018 р. № 117, хоч і були затверджені з порушенням регуляторних процедур, але продовжували діяти.

З огляду на це податківці вирішили заново затвердити критерії блокування ПН/РК, але вже з дотриманням чинного законодавства. Тож на сьогодні маємо новий Порядок блокування ПН/РК, яким визначено й критерії ризиковості.

Отже, з'ясуймо, чи щось змінилося.

Що передбачено новим Порядком блокування ПН/РК

Насамперед зауважимо, що новим Порядком блокування ПН/РК визначено:

— порядок автоматизованого моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків;

— порядок зупинення реєстрації ПН/РК, реєстрації таких ПН/РК в ЄРПН;

— порядок подання таблиці даних платника податку;

— порядок ухвалення відповідних рішень Комісією контролюючого органу;

— критерії ризиковості платника ПДВ;

— перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника ПДВ;

— критерії ризиковості здійснення операцій.

Автоматизований моніторинг

Як і раніше, податкові накладні / розрахунки коригування (крім мінусових розрахунків коригування) спочатку будуть моніторити на відповідність таким ознакам безумовної реєстрації:

1) ПН, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання в ПН/РК (крім РК, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, у якому їх складено), зареєстрованих у ЄРПН в поточному місяці, з урахуванням поданих для реєстрації в ЄРПН ПН/РК, становить менш як 500 тис. грн за умови, що:

— обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем — платником ПДВ, не перевищує 50 тис. грн;

— сума ПДВ з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить понад 20 тис. грн;

— керівник — посадова особа такого платника податку є особою, яка обіймає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно виконуються такі умови:

— загальна сума ПДВ з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, у якому складено ПН/РК, платником податку та його відокремленими підрозділами, які подали ПН/РК на реєстрацію в ЄРПН, становить понад 1 млн грн;

— значення показника D становить більш як 0,05. Показник D розраховують за такою формулою:

D = S/T,

де S — загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, у якому складено ПН/РК, сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами;

T — загальна сума постачань товарів/послуг на митній території України, оподатковуваних за ставками 0%, 20% і 7%, зазначених платником податку в ПН/РК, зареєстрованих у ЄРПН за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, у якому складено податкову накладну/розрахунок коригування;

— значення показника P є меншим за значення, розраховане за такою формулою:

P = Pм × 1,4,

де P — сума ПДВ, зазначена платником податку в ПН/РК, зареєстрованих у ЄРПН у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданих на реєстрацію в ЄРПН ПН/РК;

Pм — найбільша місячна сума ПДВ, зазначена в ПН/РК, зареєстрованих платником податку в ЄРПН за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, у якому складено ПН/РК.

Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платника податку;

4) у ПН/РК відображено операцію з товаром за кодом згідно з УКТ ЗЕД та/або послугою за кодом згідно з ДКПП, які зазначені в таблиці даних платника податку, урахованій контролюючим органом.

Отже, якщо ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється. Якщо ж ПН/РК не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, то:

— платника податку, який їх склав, перевірять на відповідність критеріям ризиковості платника податку та показникам, за якими визначають позитивну податкову історію платника податку;

— такі ПН/РК перевірять на відповідність відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Реєстрацію ПН/РК буде заблоковано, якщо за результатами моніторингу:

— платник ПДВ, який склав ПН/РК, відповідає критеріям ризиковості платника податку;

— ПН/РК відповідають критеріям ризиковості здійснення операції. Цей пункт не стосується ПН/РК, які склав платник ПДВ з позитивною податковою історією. Отже, як бачимо, платникам ПДВ з позитивною податковою історією не блокують ПН/РК, навіть якщо їхні операції мають ознаки ризикових.

Критерії ризиковості платника податку

Відповідність цим критеріям перевіряють першочергово. Якщо ПДВшник відповідатиме хоча б одному з критеріїв, йому буде присвоєно статус ризикового платника та всі його ПН/РК блокуватимуть. Наявність позитивної податкової історії тут не допоможе.

Нові критерії ризиковості платника податку визначено в додатку 1 до Порядку блокування ПН/РК.

Так, з 01.02.2020 ПДВшник отримує статус ризикового платника, якщо за інформацією, наявною в контролюючих органів:

1) його зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) і підроблених документів;

2) його зареєстрували (перереєстрували) в органах державної реєстрації фізособи з подальшим переданням (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам;

3) його зареєстрували (перереєстрували) в органах державної реєстрації фізособи, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження;

4) його зареєстровано (перереєстровано) і він провадить фінансово-господарську діяльність без відома та згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників;

5) платник ПДВ — юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ);

6) він не подав до контролюючого органу ПДВ-звітність за два останні звітні (податкові) періоди;

7) платник податку на прибуток підприємств не подав до контролюючого органу фінансову звітність за останній звітний період;

8) наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.

Ці критерії були й раніше, але їх стало дещо менше. Із переліку цих критеріїв вилучили, зокрема, ті, що стосувалися ПДВшників, у яких:

— керівник, і/або головний бухгалтер, і/або особа, що має право підпису, зареєстровані (перереєстровані) за адресою на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, зважаючи на Закон України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України» від 15.04.2014 р. № 1207-VII;

— набрав законної сили обвинувальний вирок суду та не погашено або не знято судимість щодо посадової особи (посадових осіб) платника податку за ст. 205 Кримінального кодексу України;

— посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб'єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років.

Водночас комісії регіонального рівня для ухвалення рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку відведено 7 робочих днів, що настають за датою надходження «розблокувальних» документів. Якщо за цей час не буде ухвалено відповідне рішення, платника податку має бути виключено з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Позитивна податкова історія платника ПДВ

Якщо платник ПДВ не відповідає критеріям ризиковості платника податку, то далі перевіряють його позитивну податкову історію.

Перелік показників, за якими визначають позитивну податкову історію платника ПДВ, наведено в додатку 2 до Порядку блокування ПН/РК. Кожен із цих (нових) показників хоч чимось, та відрізняється від визначених раніше ДПС. Крім того, їх перелік став трохи коротшим. Скасували показники щодо обсягів постачання неплатникам ПДВ (понад 50%) і придбання й постачання одного товару/послуги (понад 50%).

Отже, з 01.02.2020 платниками з позитивною податковою історією є платники ПДВ, у яких:

1) обсяг постачання, зазначений у ПН/РК (крім РК, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, у якому їх складено), зареєстрованих у ЄРПН у поточному місяці, з урахуванням поданих для реєстрації в ЄРПН ПН/РК становить менш як 500 тис. грн за умови, що:

— обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем — платником ПДВ, не перевищує 50 тис. грн (раніше було не більше ніж 150 тис. грн);

— керівник — посадова особа такого платника податку є особою, яка обіймає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

2) протягом будь-яких чотирьох звітних місяців з останніх шести постійно відбувалася реєстрація в ЄРПН ПН/РК на постачання товарів/послуг за тим самим кодом товару/послуги згідно з УКТ ЗЕД/ДКПП. Раніше були ще й вимоги щодо обсягу постачання таких товарів у загальному обсязі — 20 % від загального обсягу постачання;

3) залишкова вартість основних засобів (для платників податку на прибуток) на кінець звітного (податкового) періоду становить понад 5 млн грн (раніше — 1 млн грн) і відображена у звітності, граничні строки подання якої передують календарному дню розрахунку такого показника, за умови, що з початку попереднього року керівник і засновник не змінювалися;

4) площа наявних у власності (на праві власності/користування) орендованих земельних ділянок становить не менш як 200 га включно або орендованих земельних ділянок комунальної та/або державної власності — не менш як 0,5 га (станом на 1 січня поточного року), що задекларовані до 20 лютого поточного року та за які сплачено суму податкового зобов'язання з плати за землю у строки, передбачені законодавством;

5) сплачено суму ЄСВ на одного працівника, що вдвічі перевищує суму ЄСВ з мінімальної заробітної плати (було в 1,5 раза) за останні 12 місяців, за умови, що з початку попереднього року керівник та/або засновник не змінювалися та середньомісячна чисельність працівників за останні 12 місяців становить не менше ніж 5 осіб;

6) загальна сума сплачених у попередньому звітному році сум ЄСВ та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами, які подали ПН/РК для реєстрації в ЄРПН, становить понад 10 млн грн (раніше — 5 млн грн).

Зауважимо:

Якщо платник ПДВ відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрацію ПН/РК не зупинятимуть (п. 7 Порядку блокування ПН/РК).

Критерії ризиковості здійснення операцій

Перелік цих критеріїв визначено в додатку 3 до Порядку блокування ПН/РК (раніше такі критерії було наведено в листі ДФСУ від 07.08.2019 р. № 1962/99-99-29-01-01). Причому майже всі вони залишилися такими ж, як затвердила ДПС (див. статті «Критерії ризиковості для блокування податкових накладних: що змінилося з 08.08.2019» і «Критерії ризиковості для блокування ПН/РК і показники позитивної податкової історії платника від ДФСУ»). Лише один трохи відкоригували. Це перший критерій «умовний склад». Із 01.02.2020 він спрацьовуватиме, якщо обсяг постачання товару/послуги в поданих на реєстрацію ПН/РК дорівнюватиме або перевищуватиме:

— збільшений у 1,5 раза залишок різниці обсягу придбання (увезення) такого товару/послуг із ПН/РК, зареєстрованих у ЄРПН із 01.01.2017 (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою), і митних декларацій, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного з 01.01.2017 у ПН/РК, зареєстрованих у ЄРПН, і переважання в такому залишку (понад 50%, раніше — 75%) груп товарів (продукції), перелік яких визначено ДПС.

Отже, цей критерій посилили.

Зауважимо:

Відповідність цьому критерію перевіряють лише в разі, якщо немає товару/послуги, зазначених в ПН, поданій на реєстрацію, у таблиці даних платника податку. Тож, якщо обсяг постачання в ПН/РК перевищує в 1,5 раза залишок умовного складу та 50% цього залишку — ризикові товари/послуги, але на момент моніторингу є прийнята таблиця даних платника із такими кодами УКТ ЗЕД/ДКПП, то ПН/РК не блокуватимуть.

Таблиця даних платника податку

Щодо таблиці даних платника податку, то її форма, порядок заповнення чи подання ані трохи не змінилися. Як це було раніше, читайте в статті «Таблиця даних для розблокування ПН/РК».

Водночас зауважимо:

1. Як і раніше, таблицю даних платника податку потрібно подавати з поясненнями, у яких зазначити вид діяльності з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку. Таблицю даних платника податку з поясненнями розглядатиме комісія регіонального рівня впродовж 5 робочих днів після її отримання.

А ось у критеріях автоматичного врахування таблиці даних платника податку для сільгоспвиробників уточнили, що загальна площа земельних ділянок повинна становити не менш як 200 га включно станом на 1 січня (раніше було більше ніж 200 га).

2. Рішення про врахування/неврахування таблиці даних платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку. Щоправда, комісія центрального рівня не розглядає скарги на рішення комісії регіонального рівня про врахування/неврахування таблиці даних платника податку. Тут діє загальний адміністративний порядок оскарження (в органі вищого рівня).

У п. 25 Порядку блокування ПН/РК визначено, що рішення про неврахування раніше врахованої таблиці даних платника податку (додаток 7 до Порядку блокування ПН/РК) ухвалює лише комісія центрального рівня. А ось із п. 19 Порядку блокування ПН/РК і самої форми рішення випливає, що таке рішення можуть ухвалювати комісії як регіонального рівня, так і центрального. Тож між зазначеними нормами є суперечності.

Рішення про неврахування раніше врахованої таблиці даних платника податку (згідно з його формою) може бути оскаржено:

— в адміністративному або судовому порядку — якщо рішення ухвалила комісія регіонального рівня;

— у судовому порядку — якщо рішення ухвалила комісія центрального рівня.

Тут знов-таки йдеться про загальний адміністративний порядок оскарження в органі вищого рівня. Тобто комісія центрального рівня не розглядає такі скарги.

Рішення комісій контролюючих органів і їх оскарження

Зазначимо також про обов'язки комісій центрального та регіонального рівнів (п. 25 Порядку блокування ПН/РК), зокрема:

— комісії регіонального рівня ухвалюватимуть рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, урахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку;

— комісія центрального рівня ухвалюватиме рішення про неврахування таблиці даних платника податку та розглядатиме скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Отже, рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК тепер ухвалюватимуть лише комісії регіонального рівня без передавання їх на підтвердження комісії центрального рівня. Тож усі рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК можна буде оскаржити в адміністративному порядку.

Як і раніше, рішення комісій регіонального рівня можна оскаржити і в адміністративному, і в судовому порядку. Але якщо йдеться про рішення вже оскаржені в судовому порядку, то адміноскарженню вони не підлягають (п. 4 Порядку розгляду скарг).

Рішення комісії центрального рівня може бути оскаржено лише в судовому порядку з урахуванням строків давності, установлених ст. 102 ПКУ (п. 17 Порядку розгляду скарг).

Водночас для оскарження рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК тепер відведено 10 робочих днів, що настають за днем після набрання чинності рішенням комісії регіонального рівня (п. 3 Порядку розгляду скарг). Раніше було 10 календарних днів.

Решта процедурних моментів, наприклад таких, як зупинення реєстрації ПН/РК, подання «розблокувальних» документів, їх розгляд комісією контролюючого органу, особливих змін не зазнали.